CASO PRÁCTICO La empresa “El Optimista S.A.C.” presenta el Estado de Resultados (antes Estado de Ganancias y Pérdidas) del ejercicio 2015 (el sector económico no corresponde a minería, petróleo ni construcción): EL OPTIMISTA S. A. ESTADO DE RESULTADOS DEL 01-01-2015 AL 31-12-2015 VENTAS NETAS (-) COSTO DE VENTAS UTILIDAD BRUTA (-) GASTOS DE ADMINISTRACIÓN (-) GASTOS DE VENTAS UTILIDAD DE OPERACIÓN INGRESOS FINANCIEROS OTROS INGRESOS DIVERSOS (-) GASTOS FINANCIEROS UTILIDAD CONTABLE ANTES IMPUESTOS

20,000,000.00 -17,500,000.00 2,500,000.00 -800,000.00 -950,000.00 750,000.00 60,000.00 10,000.00 -120,000.00 700,000.00

ADOPCIÓN DE NIIF´S POR PRIMERA VEZ La empresa en virtud de lo dispuesto en la Ley 29720, decidió adoptar la Norma Internacional de Información Financiera a partir del año 2015 (NIIF´s N° 01); generando como consecuencias los siguientes hechos:

a) Al 01 de enero del 2014 y al 31 de diciembre del 2014, presentó el Estado de Situación Financiera (antes denominado, Balance General) afectando los resultados acumulados (cuenta contable 59), y b) Afectó los resultados del ejercicio al 31 de diciembre del 2015, a través del resultado del ejercicio, es decir, la cuenta contable 89; en consecuencia, afectó el Estado de Resultados, así como el Estado de Situación Financiera.

La empresa ha realizado las siguientes operaciones, las cuales han sido analizadas y se han obtenido los siguientes resultados:

1. Se realizó una tasación para determinar el valor razonable del predio (medición al valor revaluado), siendo el excedente de revaluación el monto de S/. 500,000.00. La empresa deprecia el predio con una tasa del 5% anual. 2. Se cambió la estimación para la provisión de cobranza dudosa, siendo el método actual la determinación de antecedentes históricos; por lo tanto, provisiona como cobranza dudosa el monto de S/. 100,000, correspondiendo al 10% del total de la ventas al crédito promedio de años anteriores.

La empresa ha realizado las siguientes operaciones, las cuales han sido analizadas y se han obtenido los siguientes resultados:

3. Se realizó un deterioro en la Maquinaria Zeta de la empresa, que generó una provisión por el monto de S/. 200,000, según la tasación realizada al inicio del tercer año; es decir, el costo del activo fijo de S/. 1,010,000 (valor residual S/. 10,000), ha quedado disminuido en la citada cantidad, además de la depreciación acumulada de dos años. La tasa de depreciación contable coincide con la tributaria. 4. Se efectúa una provisión por desvalorización de las existencias que se encuentran en mal estado, al comparar el costo de adquisición con el Valor Neto Realizable (ejercicio 2014), cuyo importe ascendió a S/. 50,000 (Costo S/. 110,000 y VNR S/. 60,000); asimismo, en el año 2015 enajenó los citados bienes al VNR, es decir S/. 60,000.

La empresa ha realizado las siguientes operaciones, las cuales han sido analizadas y se han obtenido los siguientes resultados:

5. En el año 2015 se recuperó el valor deteriorado de una maquinaria pesada por el monto de S/. 30,000. En el año 2014 el valor provisionado por deterioro ascendió a S/. 100,000. La tasa de depreciación es del 10% anual. La maquinaria se adquirió y entró en funcionamiento el 02 de enero del 2011, siendo el valor del activo fijo S/. 500,000. La tasa de depreciación contable coincide con la alícuota tributaria, es decir el 10%.

Se solicita que determine las incidencias tributarias de las adopción de NIIF´s por primera vez, generada en el ejercicio 2015.

DESARROLLO DEL CASO PRÁCTICO 1.- Se realizó una tasación para determinar el valor razonable del predio (medición al valor revaluado), siendo el excedente de revaluación el monto de S/. 500,000.00. La empresa deprecia el predio con una tasa del 5% anual.

OPERACIÓN N° 01: Depreciación Revaluación Excedente Revaluación

= S/. 500 000,00

Tasa Depreciación anual

= 5%

Vida Útil

= 20 años

Monto depreciación 201X = S/. 25 000,00 ´-------x-----33

Debe xx 57

Haber xx

´-------x-----33

Debe xx 39 57

Haber xx xx

OPERACIÓN N° 01: Depreciación Revaluación

Contabilización:

68 Gasto por depreciación

Debe Haber S/. S/. 25 000,00

a) 39 Depreciación de vehículos

25 000,00

OPERACIÓN N° 01: Depreciación Revaluación Desde el punto de vista tributario se permite depreciar los predios con una tasa fija del 5% anual, es decir (solo monto de revaluación): Gasto depreciación tributario S/. 25 000,00 Gasto depreciación contable (S/. 25 000,00)

¿Se puede deducir de la utilidad contable la depreciación proveniente de una revaluación efectuada en el predio? Base Legal. Art. 40° LIR e inc. a) Art. 22° Rgto.

OPERACIÓN N° 01: Depreciación Revaluación

Según el inciso l) del artículo 44° de la LIR, no es deducible de la renta neta el monto de la depreciación correspondiente al mayor valor atribuido como consecuencia de revaluaciones voluntarias de los activos sean con motivo de una reorganización de empresas o fuera de estos actos; salvo lo dispuesto en el numeral 1), Art. 104° LIR

Base Legal: Inciso l), Art. 44° LIR

OPERACIÓN N° 01: Depreciación Revaluación En consecuencia, no corresponde deducir de la utilidad tributaria el monto de la depreciación que corresponde a las revaluaciones voluntarias de activos provenientes de la adopción de NIIFs N° 01, por lo tanto: Gasto depreciación tributario Gasto depreciación contable Depreciación no aceptada

S/. 0,00 (S/. 25 000,00) 25,000.00

Entonces, tendremos que adicionar a la utilidad el importe de S/. 25 000,00. ¿Se genera una diferencia temporal o permanente? Base Legal: Inciso l), Art. 44° LIR

LIQUIDACIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA 2015

UTILIDAD CONTABLE Adiciones: Depreciación revaluación activos NIIFs N° 1

700,000.00 25,000.00

Deducción:

UTILIDAD TRIBUTARIA Impuesto a la Renta 28%

725,000.00

La empresa ha realizado las siguientes operaciones, las cuales han sido analizadas y se han obtenido los siguientes resultados:

2. Se cambió la estimación para la provisión de cobranza dudosa, siendo el método actual la determinación de antecedentes históricos; por lo tanto, provisiona como cobranza dudosa el monto de S/. 100,000, correspondiendo al 10% del total de la ventas al crédito promedio de años anteriores.

OPERACIÓN N° 02: Provisión cobranza dudosa

Estimación cobranza = Deuda clientes Sustentación

= Proyección histórica

Importe

= S/. 100 000,00

OPERACIÓN N° 02: Provisión cobranza dudosa

Contabilización:

684 Valuación y Deterioro

Debe Haber S/. S/. 100 000,00

a) 19 Estimación Ctas. Cobranza

100 000,00

OPERACIÓN N° 02: Provisión cobranza dudosa Según el inciso i), Art. 37° LIR, se deducirá de la utilidad tributaria la provisión de cobranza dudosa que se encuentre vencida y se demuestre:     

Dificultades financieras del deudor; o, Morosidad del deudor ante acciones de cobro; o, Protesto de documentos; o, Inicio de procedimientos judiciales de cobranza; o Hayan transcurrido más de 12 meses de vencido el crédito.

Además, que figure discriminado en libro Inventario y Balances Base Legal: Inciso i) Art. 37° LIR

OPERACIÓN N° 02: Provisión cobranza dudosa Además, no se reconoce como deuda incobrable:

 Deudas entre partes vinculadas.  Deudas del sistema financiero afianzada con derechos reales.  Deudas con renovación o prorroga expresa. El Núm. 2), Inc. g), Art. 21° Rgto. LIR, señala que en caso de deuda castigadas que hayan sido condonadas en vía transacción, deberá emitirse una nota de crédito a favor del deudor, para que este último considere la deuda condonada como ingreso gravable, siempre y cuando sea generado de renta de negocios. Base Legal: Inciso i) Art. 37° LIR

OPERACIÓN N° 02: Provisión cobranza dudosa En consecuencia, la estimación de cobranza dudosa proveniente del cambio de política sobre la base de antecedentes históricos no debe ser aceptada como gasto, en consecuencia:

Gasto cobranza tributario Gasto cobranza contable No deducible

S/. 0,00 (S/. 100 000,00) S/. 100 000,00

Entonces, tendremos que adicionar a la utilidad el importe de S/. 100 000,00 (diferencia permanente) Base Legal: Inciso i) Art. 37° LIR

LIQUIDACIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA 2015

UTILIDAD CONTABLE Adiciones: Depreciación revaluación activos NIIFs N° 1 Provisión cobranza dudosa Deducción:

700,000.00

UTILIDAD TRIBUTARIA Impuesto a la Renta 28%

825,000.00

25,000.00 100,000.00

La empresa ha realizado las siguientes operaciones, las cuales han sido analizadas y se han obtenido los siguientes resultados:

3. Se realizó un deterioro en la Maquinaria Zeta de la empresa, que generó una provisión por el monto de S/. 200,000, según la tasación realizada al inicio del cuarto año; es decir, el costo del activo fijo de S/. 1,010,000, siendo el valor residual de S/. 10,000), ha quedado disminuido en la citada cantidad, además de la depreciación acumulada de tres (3) años. La tasa de depreciación contable coincide con la tributaria, es decir, la alícuota del 10%.

OPERACIÓN N° 03: Pérdida por Deterioro

DESCRIPCIÓN Costo Maquinaria Valor Residual Costo Depreciable Depreciación Maquinaria ( 3 años) VALOR NETO ACTIVO PÉRDIDA POR DETERIORO

COSTO TASACIÓN 1,010,000.00 -10,000.00 1,000,000.00 -300,000.00 700,000.00 500,000.00 -200,000.00

OPERACIÓN N° 03: Pérdida por Deterioro Pérdida deterioro

= S/. 200 000,00

Contabilización:

685 Deterioro activos a) 363 Desvalorización activos

Debe S/. 200 000,00

Haber S/.

200 000,00

OPERACIÓN N° 03: Pérdida Deterioro

Según el inciso f), Art. 44° LIR no son deducibles de la utilidad tributaria las asignaciones destinadas a la constitución de reservas o provisiones cuya deducción no admite esta Ley.

Base Legal: Inciso f) Art. 44° LIR

OPERACIÓN N° 03: Pérdida Deterioro Finalmente, determinaremos el efecto en la utilidad tributaria de la provisión por deterioro de activos: Gasto deterioro tributario Gasto deterioro contable Gasto no aceptado

S/. 0,00 (S/. 200 000,00) S/. 200 000,00

Entonces, tendremos que adicionar a la utilidad el importe de S/. 200 000,00 (diferencia ¿?) Base Legal: Inciso d) Art. 37° LIR

LIQUIDACIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA 2015

UTILIDAD CONTABLE Adiciones: Depreciación revaluación activos NIIFs N° 1 Provisión cobranza dudosa Provisión por deterioro de activos Deducción:

UTILIDAD TRIBUTARIA Impuesto a la Renta 28%

700,000.00 25,000.00 100,000.00 200,000.00

1,025,000.00

OPERACIÓN N° 03: Pérdida Deterioro ¿Qué implicancias tributarias trae el deterioro de activos fijos en la depreciación? DESCRIPCIÓN Costo Maquinaria Valor Residual Costo Depreciable Depreciación Maquinaria ( 3 años) VALOR NETO ACTIVO PÉRDIDA POR DETERIORO VALOR NETO DESPUÉS DETERIORO VALOR DEPRECIABLE

COSTO CONTABLE TRIBUTARIO 1,010,000.00 1,010,000.00 -10,000.00 1,000,000.00 1,010,000.00 -300,000.00 -300,000.00 710,000.00 700,000.00 -200,000.00 710,000.00 500,000.00 500,000.00 1,010,000.00

OPERACIÓN N° 03: Pérdida Deterioro Calculamos la depreciación desde el punto de vista contable y tributario:

DESCRIPCIÓN VALOR NETO DEPRECIABLE AÑOS VIDA ÚTIL: TASA DEPRECIACIÓN: DEPRECIACIÓN AÑO CUATRO (4) Base Legal: Inciso b) Art.22° Rgto. LIR

CONTABLE 500,000.00 7 AÑOS 14.29% 71,428.57

TRIBUTARIO 1,000,000.00 10 AÑOS 10% 100,000.00

OPERACIÓN N° 03: Pérdida Deterioro Entonces, la pregunta sería en el año cuatro (4), (ejercicio 2015) a cuánto ascenderá el monto de la depreciación que nos permiten deducir como gasto o costo, sabiendo que: Gasto depreciación tributaria S/. 100 000.00 Gasto depreciación contable (S/. 71 428.57) Deducción adicional S/. 28 571,43 Se puede deducir de la utilidad tributaria la depreciación del ejercicio que no se encuentra contabilizada? Base Legal: Inciso b) Art.22° Rgto. LIR

OPERACIÓN N° 03: Pérdida Deterioro En caso se trate de activos fijos diferentes a edificaciones y construcciones (predios), la depreciación para su deducción tiene que estar debidamente contabilizada, conforme a lo dispuesto en el inciso b), Art. 22° Rgto. LIR; excepto en el caso de las normas especiales como: minería, arrendamiento financiero y otros.

Base Legal: Inciso b) Art.22° Rgto. LIR

OPERACIÓN N° 03: Pérdida Deterioro En este sentido, la depreciación tributaria será aquella que se encuentre debidamente contabilizada:

Gasto depreciación tributaria S/. 71 428.57 Gasto depreciación contable (S/. 71 428.57) Efecto de la operación S/. 0,00 En qué momento se generaría el efecto del deterioro en la depreciación de activos fijos? Base Legal: Inciso b) Art.22° Rgto. LIR

OPERACIÓN N° 03: Pérdida Deterioro DEPRECIACIÓN TRIBUTARIO CONTABLE 100,000.00 100,000.00 2012 1 100,000.00 100,000.00 2013 2 100,000.00 100,000.00 2014 3 71,428.57 71,428.57 2015 4 71,428.57 71,428.57 2016 5 71,428.57 71,428.57 2017 6 71,428.57 71,428.57 2018 7 71,428.57 71,428.57 2019 8 71,428.57 71,428.57 2020 9 71,428.58 71,428.58 2021 10 800,000.00 800,000.00 200,000.00 DETERIORO MAQUINARIA 2015 800,000.00 1,000,000.00 200,000.00 DIFRENCIA 1,000,000.00 1,000,000.00 ITEM

AÑOS

DIFERENCIA 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 -200,000.00 200,000.00 -

OPERACIÓN N° 03: Pérdida Deterioro Por lo expuesto, como se deduce del cuadro anterior no se podrá deducir de la utilidad tributaria aquél importe de depreciación que no haya sido contabilizado, en este caso, la parte que corresponde al deterioro del activo fijo. Finalmente, se debería evaluar los temas de costo de enajenación y obsolescencia o fuera de uso de un activo fijo.

La empresa ha realizado las siguientes operaciones, las cuales han sido analizadas y se han obtenido los siguientes resultados:

4. Se efectúa una provisión por desvalorización de las existencias que se encuentran en mal estado, al comparar el costo de adquisición con el Valor Neto Realizable (ejercicio 2014), cuyo importe ascendió a S/. 50,000 (Costo S/. 110,000 y VNR S/. 60,000); asimismo, en el año 2015 enajenó los citados bienes al VNR, es decir S/. 60,000.

OPERACIÓN N° 04: Valor Neto Realizable Monto desvalorización existencias (costo vs VNR), ejercicio 2014 = S/. 50 000,00 Contabilización de los efectos en el 2014:

695 Costo de Ventas a)

Debe S/. 50 000,00

29 Desvalorización existencias

Haber S/. 50 000,00

Este importe fue adicionado en la utilidad tributaria del ejercicio 2014, por ser una provisión.

OPERACIÓN N° 04: Valor Neto Realizable Contabilización de los efectos en el 2015:

Debe S/.

12 CTAS. X COBRAR COMERCIALES - TERCEROS 121 Facturas por cobrar a) 40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES… 40111 IGV 70 VENTAS 701 Mercadería

Haber S/.

70,800.00 10,800.00

60,000.00

OPERACIÓN N° 04: Valor Neto Realizable Contabilización de los efectos en el 2015: Debe S/.

69 Costo de Ventas

60 000,00

29 Desvalorización bienes

50 000,00

a)

20 Mercaderías

Base Legal: Inciso f) Art. 44° LIR

Haber S/.

110 000,00

OPERACIÓN N° 04: Valor Neto Realizable Finalmente, calcularemos el monto de la deducción a que tiene derecho la empresa, como consecuencia de las existencias deterioradas:

Costo bienes deteriorados tributario S/. 110 000,00 Costo bienes deteriorados contable (S/. 60 000,00) Monto deducible (S/. 50 000,00) Entonces, tendremos que deducir de la utilidad tributaria del 2015, el importe de S/. 50 000,00.

LIQUIDACIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA 2015

UTILIDAD CONTABLE Adiciones: Depreciación revaluación activos NIIFs N° 1 Provisión cobranza dudosa Provisión por deterioro de activos Deducción: Provisión desvalorización existencias

700,000.00

UTILIDAD TRIBUTARIA Impuesto a la Renta 28%

975,000.00

25,000.00 100,000.00 200,000.00 -50,000.00

La empresa ha realizado las siguientes operaciones, las cuales han sido analizadas y se han obtenido los siguientes resultados:

5. En el año 2015 se recuperó el valor deteriorado de una maquinaria pesada por el monto de S/. 30,000. En el año 2014 el valor provisionado por deterioro ascendió a S/. 100,000. La tasa de depreciación es del 10% anual. La maquinaria se adquirió y entró en funcionamiento el 0201-2011, siendo el valor del activo fijo S/. 500,000. La tasa de depreciación contable coincide con la alícuota tributaria, es decir el 10%.

OPERACIÓN N° 05: Recuperación deterioro Recuperación deterioro = S/. 30 000,00

Contabilización: Debe 363 Deterioro activos a) 755 Recuperación deterioro

Haber

30 000,00 30 000,00

OPERACIÓN N° 05: Recuperación deterioro Al respecto, se debe precisar que el ingreso por concepto de recuperación del deterioro de la maquinaria no corresponde a un hecho generador de una obligación tributaria, es decir, no corresponde a la generación de una renta gravable; por lo tanto, no debe considerarse como ingresos para pagos a cuenta del IR ni la determinación anual del IR.

Base Legal: Arts. 1° al 3° LIR

OPERACIÓN N° 05: Recuperación deterioro Desde el punto de vista tributario, la recuperación por el deterioro no está gravada con el Impuesto a la Renta, entonces: Ingreso recuperación – contable Ingreso recuperación – tributario Deducción de ingresos

S/. 30 000,00 S/. 0,00 S/. 30 000,00

Así las cosas, la empresa tendrá que deducir de la utilidad el importe de S/. 30 000,00 (diferencia permanente) Base Legal: Arts. 1° al 3° LIR.

LIQUIDACIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA 2015

UTILIDAD CONTABLE Adiciones: Depreciación revaluación activos NIIFs N° 1 Provisión cobranza dudosa Provisión por deterioro de activos Deducción: Provisión desvalorización existencias Ingreso recuperación por deterioro UTILIDAD TRIBUTARIA Impuesto a la Renta 28%

700,000.00 25,000.00 100,000.00 200,000.00 -50,000.00 -30,000.00 945,000.00

OPERACIÓN N° 05: Recuperación deterioro ¿Qué implicancias tributarias trae el deterioro de activos fijos en la depreciación?

DESCRIPCIÓN Costo Maquinaria Valor Residual Costo Depreciable Depreciación Maquinaria ( 3 años) VALOR NETO ACTIVO PÉRDIDA POR DETERIORO VALOR NETO ACTIVO DEPRECIABLE Base Legal: Arts. 1° al 3° LIR.

COSTO TASACIÓN 500,000.00 500,000.00 -150,000.00 350,000.00 250,000.00 -100,000.00 250,000.00 250,000.00

OPERACIÓN N° 05: Recuperación deterioro Determinación del Valor Neto Depreciable para el cálculo de la depreciación

DESCRIPCIÓN VALOR NETO DEPRECIABLE AÑOS VIDA ÚTIL: TASA DEPRECIACIÓN: DEPRECIACIÓN AÑO CUATRO (4) Base Legal: Arts. 1° al 3° LIR.

CONTABLE TRIBUTARIO 250,000.00 500,000.00 7 AÑOS 10 AÑOS 14.29% 10% 35,725.00 50,000.00

OPERACIÓN N° 05: Recuperación deterioro Cálculo de la depreciación en el ejercicio en que se determina el deterioro del activo fijo

ITEM

AÑOS 1 2 3 4

Base Legal: Arts. 1° al 3° LIR.

2011 2012 2013 2014

DEPRECIACIÓN DIFERENCIA CONTABLE TRIBUTARIO 50,000.00 50,000.00 0.00 50,000.00 50,000.00 0.00 50,000.00 50,000.00 0.00 35,725.00 35,725.00 0.00

OPERACIÓN N° 05: Recuperación deterioro Nueva determinación del Valor Neto Depreciable a partir del año 2015 (Recomposición por recuperación del deterioro). DESCRIPCIÓN VALOR NETO DEPRECIABLE RECUPERACIÓN DETERIORO VALOR DEPRECIABLE Depreciación (4 año) VALOR NETO DEPRECIABLE AÑOS VIDA ÚTIL: TASA DEPRECIACIÓN: DEPRECIACIÓN AÑO CINCO (5) Base Legal: Arts. 1° al 3° LIR.

CONTABLE TRIBUTARIO 250,000.00 500,000.00 30,000.00 280,000.00 500,000.00 -35,725.00 244,275.00 500,000.00 6 AÑOS 10 AÑOS 16.67% 10% 40,712.50 50,000.00

OPERACIÓN N° 05: Recuperación deterioro Comparación integral de la depreciación del activo fijo ITEM

AÑOS 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017 2018 2019 2020

DETERIORO MAQUINARIA 2015 RECUPERACIÓN DETERIORO .

DEPRECIACIÓN CONTABLE TRIBUTARIO 50,000.00 50,000.00 50,000.00 50,000.00 50,000.00 50,000.00 35,725.00 35,725.00 40,712.50 40,712.50 40,712.50 40,712.50 40,712.50 40,712.50 40,712.50 40,712.50 40,712.50 40,712.50 40,712.49 40,712.49 430,000.00 430,000.00 100,000.00 530,000.00 430,000.00 -30,000.00 500,000.00 430,000.00

DIFERENCIA 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 -100,000.00 30,000.00 -70,000.00

LIQUIDACIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA 2015

UTILIDAD CONTABLE Adiciones: Depreciación revaluación activos NIIFs N° 1 Provisión cobranza dudosa Provisión por deterioro de activos Deducción: Provisión desvalorización existencias

700,000.00

UTILIDAD TRIBUTARIA

975,000.00

Impuesto a la Renta 28%

273,000.00

25,000.00 100,000.00 200,000.00 -50,000.00

MUCHAS GRACIAS POR LA ATENCIÓN PRESTADA