Schulze, Philipp A.: Ertragssteuerliche Konsequenzen von M&A Transaktionen bei Personengesellschaften. Eine Betrachtung der Veräußerungsseite, Hamburg, Igel Verlag RWS 2016 Buch-ISBN: 978-3-95485-335-9 PDF-eBook-ISBN: 978-3-95485-835-4 Druck/Herstellung: Igel Verlag RWS, Hamburg, 2016 Rechtsstand: 31.03.2015 Bibliografische Information der Deutschen Nationalbibliothek: Die Deutsche Nationalbibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliografie; detaillierte bibliografische Daten sind im Internet über http://dnb.d-nb.de abrufbar.
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ff
Inhaltsverzeichnis Inhaltsverzeichnis ......................................................................................................... I Abkürzungs- und Symbolverzeichnis ........................................................................ IV Abbildungs-, Formel- und Tabellenverzeichnis .......................................................... X §1
Einleitung und Grundlagen .................................................................................1 A. Grundlagen der Besteuerung von Personengesellschaften...........................3 B. Einführung zu Mergers & Acquisitions .......................................................5 I.
Die Bedeutung und der Prozess der M&A Transaktion........................6
II. Tax and Legal Due Diligence bei Personengesellschaften ...................8 §2
Besteuerung des Verkaufs von Personengesellschaften ....................................10 A. Übertragung von Personengesellschaften ..................................................10 I.
Zivilrechtlicher Gesellschafterwechsel – „Share Deal“ ......................10
II. Gesellschafterwechsel im Steuerrecht – „Asset Deal“........................11 B. Veräußerung durch natürliche Person ........................................................12 I.
Veräußerung des gesamten Mitunternehmeranteils ............................13 1.
Tatbestandsvoraussetzungen nach § 16 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG ..13 a) Person des Veräußerers: Mitunternehmer i. S. d. § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG ...................................................................14 b) Veräußerungsgegenstand: gewerblicher Mitunternehmeranteil .........................................................15 c) Veräußerung als entgeltliche Eigentumsübertragung .........16 (i) Veräußerung gegen einmaliges Entgelt ....................17 (ii) Veräußerung gegen wiederkehrende Bezüge ............18 d) Umfang der Veräußerung: gesamter Mitunternehmeranteil .........................................................19 (i) Wesentliche Betriebsgrundlage .................................19 (1) Wesentliche Betriebsgrundlage i. S. d. funktional-quantitativen Betrachtungsweise ...... 19 (2) Wesentliche Betriebsgrundlage i. S. d. § 24 UmwStG ..................................................... 21 (3) Wesentliche Betriebsgrundlage bei Personengesellschaften ...................................... 22 (ii) Beachtung des Zeitraumes i. R. d. Gesamtplanrechtsprechung .......................................26 (1) Teleologische Auslegung von §§ 16, 34 EStG vs. Gestaltungsmissbrauch nach § 42 AO .......... 26 (2) Relevanter Zeitraum der Verklammerung ......... 29
I|
(iii) Einstellung der gewerblichen Betätigung in Mitunternehmerschaft durch Veräußerer .................. 30 e) Problem der Beteiligungsidentität ...................................... 30 2.
Bestimmung und Besteuerung des Veräußerungsgewinns .......... 31 a) Berechnung des Veräußerungsgewinns.............................. 32 (i) Veräußerungspreis .................................................... 33 (1) Kaufpreiszahlung durch einmalige Leistung ..... 33 (2) Kaufpreiszahlung durch wiederkehrende Leistungen einer Veräußerungsrente ................. 34 (ii) Hinzurechnung nach § 16 Abs. 3 S. 7 EStG analog . 37 (iii) Veräußerungskosten .................................................. 37 (iv) Wert des Betriebsvermögens .................................... 37 b) Besteuerung nach dem EStG .............................................. 38 (i) Freibetrag nach § 16 Abs. 4 EStG ............................ 38 (ii) Fünftel-Regelung nach § 34 Abs. 1 EStG ................. 39 (iii) Ermäßigter Steuersatz nach § 34 Abs. 3 EStG ......... 40 (iv) Belastungsvergleich von direkter Besteuerung und nachträglicher Besteuerung ....................................... 42 c) Besteuerung nach dem GewStG ......................................... 44
II. Veräußerung von Bruchteilen eines Mitunternehmeranteils .............. 44 C. Doppelstöckige bzw. mehrstöckige Personengesellschaft ......................... 45 D. Veräußerung durch juristische Person ....................................................... 46 §3
Fazit ................................................................................................................... 47
§4
Anhang .............................................................................................................. 49 A. Kapitel § 1 – Einleitung ............................................................................. 49 I.
Statistische Übersicht zur Anzahl der Rechtsformen.......................... 49 1.
Unternehmen nach zusammengefassten Rechtsformen ............... 49
2.
Anzahl der Personengesellschaften und Summe ihrer Einkünfte 50
II. Besteuerung von Personengesellschaften ........................................... 51 1.
Gesellschafts-GuV ....................................................................... 51
2.
Sonder-GuV ................................................................................. 51
3.
Steuerliches Gesamtergebnis der Mitunternehmerschaft ............ 52
B. Kapitel § 1 – Belastungsvergleich: Einmalzahlung vs. Leibrente ............. 52 I.
Übersicht der Gestaltungsmöglichkeiten ............................................ 52
II. Basisbeispiel von Gratz & Müller ...................................................... 53 1.
Alternative I: Verkauf gegen Einmalzahlung .............................. 53 a) Fünftel-Regelung nach § 34 Abs. 1 EStG .......................... 54
| II
ff
b) Ermäßigter Steuersatz nach § 34 Abs. 3 EStG ...................55 2.
Alternative II: Sofortbesteuerung und Anlage in Leibrente .........56
3.
Alternative III: Nachträgliche Besteuerung einer Leibrente ........56
III. Eigenes Beispiel mit aktualisierten Werten ........................................57 §5
Quellenverzeichnisse .........................................................................................59 A. Literaturverzeichnis ....................................................................................59 B. Rechtsquellen- und Rechtsprechungsverzeichnis ......................................70 I.
Rechtsquellenverzeichnis ....................................................................70 1.
Zivil- und Wirtschaftsrecht ..........................................................70
2.
Öffentliches- und Strafrecht .........................................................70
3.
Steuerrecht ...................................................................................71
II. Rechtssprechungsverzeichnis ..............................................................71 1.
BVerfG - Bundesverfassungsgericht............................................71
2.
BGH - Bundesgerichtshof ............................................................72
3.
BFH – Bundesfinanzhof...............................................................72
4.
FG - Finanzgerichte .....................................................................74
III. Bundestagsdrucksachen und Verwaltungsanweisungen .....................74 1.
Bundestagsdrucksachen ...............................................................74
2.
BMF-Schreiben ............................................................................75
3.
OFD- Verwaltungsanweisung ......................................................75
III |
Abkürzungs- und Symbolverzeichnis
A
B
| IV
&
und
∀
für / für alle
§
Paragraph
Ø
Durchschnitt / durchschnittlich
Veräußerungsgewinn nach Freibetragsabzug gem. § 16 Abs. 4 EStG
a. A.
anderer Auffassung
a. F.
alte Fassung
Abs.
Absatz
AfA
Absetzung für Abnutzung
AG
Aktiengesellschaft
AktG
Aktiengesetz
Alt.
Alternative
ANF
Annuitätenfaktor
AO
Abgabenordnung
ao.
außerordentlich(e)
Art.
Artikel
B
Billionen oder brutto
BB
Betriebs Berater (Zeitschrift)
BewG
Bewertungsgesetz
BFH
Bundesfinanzhof
BFH/NV
Sammlung der Entscheidungen des BFH, die nicht in der amtlichen Sammlung des BFH veröffentlicht wurden (Zeitschrift)
BGB
Bürgerliches Gesetzbuch
BGB-AT
Bürgerliches Recht – allgemeiner Teil
BGH
Bundesgerichtshof
BGHZ
Nicht amtliche Sammlung der wichtigen Entscheidungen des Bundesgerichtshofs in Zivilsachen (Köln, Carl Heymanns Verlag)
BMF
Bundesministerium der Finanzen
BMWi
Bundesministerium für Wirtschaft und Energie
BP
Betriebsprüfung
ff
bspw.
Beispielsweise
BStBl.
Bundessteuerblatt
BT
Bundestag
BV
Betriebsvermögen
BVerfG
Bundesverfassungsgericht
BVerfGE
Amtliche Sammlung der wichtigen Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts (Tübingen, Mohr Siebeck Verlag)
bzgl.
bezüglich
bzw.
beziehungsweise
C
c. p.
ceteris paribus
D
DB
Der Betrieb (Zeitschrift)
DCF
Discounted Cash-Flow
DD
Due Diligence
DEM
Deutsche Mark
DStR
Deutsches Steuerrecht (Zeitschrift)
DStRE
Deutsches Steuerrecht – Entscheidungsdienst (Zeitschrift)
dt.
deutsch / auf Deutsch
EK
Einkünfte
ESt
Einkommensteuer
ESt(…)
Einkommensteuer von …
EStG
Einkommensteuergesetz
EStH
Einkommensteuer-Hinweise
EStR
Einkommensteuer-Richtlinien
et al.
et alii (und andere)
EUR / €
Euro
evtl.
eventuell
EZB
Europäische Zentralbank
f., ff.
folgende, fortfolgende
FA
Finanzamt
FAZ
Frankfurter Allgemeine Zeitung (Zeitschrift)
E
F
V|
G
H
I
| VI
FG
Finanzgericht
FinV
Finanzverwaltung
Fn.
Fußnote
FR
Finanz-Rundschau Ertragsteuerrecht (Zeitschrift)
Gi
Gewinn von Gesellschafter i
GbR
Gesellschaft bürgerlichen Rechts
gem.
gemäß
GesellschaftsR
Gesellschaftsrecht
GewSt
Gewerbesteuer
GewStG
Gewerbesteuergesetz
GewStR
Gewerbesteuer-Richtlinien
GfK
Gesellschaft für Konsumforschung
GG
Grundgesetz
gl. A.
gleiche(r) Ansicht / Auffassung
GmbH
Gesellschaft mit beschränkter Haftung
GmbHG
GmbH-Gesetz
GmbH-StB
GmbH-Steuerberater (Zeitschrift)
grds.
grundsätzlich
GrEStG
Grunderwerbsteuergesetz
GStB
Gestaltende Steuerberatung (Zeitschrift)
GuV
Gewinn- und Verlustrechnung
H
Hinweis
h. L.
herrschender Lehre / Literaturauffassung
h. M.
herrschende Meinung
H/H/R
Herrmann / Heuer / Raupach (Kommentar)
HB
Handelsblatt (Zeitschrift)
HGB
Handelsgesetzbuch
HS
Halbsatz
i / in
Zinssatz / Zinssatz nach Steuern
i. d. F.
in der Fassung
i. d. R.
in der Regel
i. e. S.
im eigentlichen bzw. engeren Sinn
ff
i. R. d.
im Rahmen der
i. S. d.
im Sinne des / der
i. S. e.
im Sinne einer / eines
i. S. v.
im Sinne von
i. V. m.
in Verbindung mit
IDW
Institut der Wirtschaftsprüfer
IfM Bonn
Institut für Mittelstandsforschung, Bonn
insb.
insbesondere
J
JStG
Jahressteuergesetz
K
K
Kapitalwert
K
Tausend
K/K/K
Kessler / Kröner / Köhler (Kommentar)
K/S/M
Kirchhof / Söhn / Mellinghoff (Kommentar)
Kap.
Kapitel
KG
Kommanditgesellschaft
KGaA
Kommanditgesellschaft auf Aktien
KMU
Kleine und mittlere Unternehmen
KonzernStR
Konzernsteuerrecht
krit.
kritisch
KStG
Körperschaftsteuergesetz
L/B/P
Littmann / Bitz / Pust (Kommentar)
LS
Leitsatz bei Gerichtsurteil
L
M m / Mio.
Millionen
M&A
Mergers & Acquisitions
M&A-R
M&A REVIEW (Zeitschrift)
m. E.
meines Erachtens
m. V. a.
mit Verweis auf
m. w. N.
mit weiteren Nachweisen
m. W. v.
mit Wirkung vom
MBI
Management-Buy-in
MBO
Management-Buy-out VII |
